Dywidenda wypłacona dla zagranicznego udziałowca będącego osobą fizyczną

Nie jest rzadkim zjawiskiem osoba fizyczna posiadająca miejsce zamieszkania poza terytorium RP, która jest jednocześnie udziałowcem w polskiej spółce lub innym polskim podmiocie (z siedzibą w Polsce).

Gdy przychodzi moment wypłaty dywidendy powstaje wiele różnych pytań.

Najistotniejsze z nich to w jaki sposób będzie opodatkowania dywidenda należna zagranicznemu udziałowcowi? O czym jeszcze należy pamiętać? Jak zatem podejść do tematu wypłaty dywidendy na rzecz udziałowca będącego osobą fizyczną mieszkającą poza Polską?

Polskie przedsiębiorstwo jako płatnik dywidendy

Na mocy art. 41 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 zwanej dalej ustawą o PDOF) osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat świadczeń dla osób fizycznych (polskich rezydentów podatkowych) z działalności wykonywanej osobiście.

Jako wypłacający te świadczenia przyjmują także rolę płatnika podatku dochodowego (także składek ZUS). W związku z tym zobligowani są przed wypłatą świadczeń pobrać podatek dochodowy od osób fizycznych (od wypłaconego wynagrodzenia) w odpowiedniej kwocie

Ponadto płatnicy podatku dochodowego wypłacający także świadczenia (m.in. dywidendę) są obowiązani przed jej wypłatą pobrać zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19% z wartości brutto naliczonej dywidendy.

Co natomiast z osobami fizycznymi niebędącymi polskimi rezydentami podatkowymi?

Płatnik (podmiot wypłacający dywidendę) pobiera zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19% wobec wypłaty dywidendy czy innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Dotyczy to także osób fizycznych posiadających miejsce zamieszkania poza terytorium RP w przypadku gdy nie okażą certyfikatu rezydencji.

Co to jest dywidenda

Dywidenda to udział w zysku, który jest określany po zakończeniu roku obrotowego. Udział ten ustalany jest proporcjonalnie do wysokości posiadanych udziałów w podmiotach (spółkach) będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (CIT).

Zanim jednak podmiot wypłaci dywidendę musi ustalić udziałowców uprawnionych do otrzymania dywidendy.

W trakcie ich ustalania może natrafić na osoby fizyczne, które posiadają miejsca zamieszkania poza terytorium RP a więc nie są polskimi rezydentami podatkowymi.

Udziałowiec nie jest polskim rezydentem podatkowym

Zanim polska spółka z siedzibą na terytorium RP albo inny polski podmiot wypłaci dywidendę udziałowcowi – osobie fizycznej pochodzącej z zagranicy musi ustalić jej status podatkowy w Polsce.

Polski rezydent podatkowy to osoba fizyczne, która posiada miejsce zamieszkania na terytorium RP. Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

• posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
• przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Dochody polskiego rezydenta podatkowego (osoba fizyczna) podlegają opodatkowaniu bez względu na miejsce ich położenia. Oznacza to nieograniczony obowiązek podatkowy.

Odmiennie osoby fizycznie nie będące polskim rezydentem podatkowym a więc nie posiadające w Polsce miejsca zamieszkania.

Osoby te na mocy art. 3 ust. 2a ustawy o PDOF podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium RP. Ten sposób opodatkowania dotyczący tych osób oznacza tzw. ograniczony obowiązek podatkowy.

Tak więc przed wypłatą dywidendy a nawet przed określeniem udziałowców uprawnionych do otrzymania dywidendy polska spółka musi zweryfikować czy ma do czynienia może z polskim rezydentem podatkowym (niekiedy tak się zdarza) czy raczej z zagranicznym rezydentem podatkowym.

Ustalenie rezydencji podatkowej osoby fizycznej będącej zagranicznym udziałowcem w polskiej spółce ma na celu określenia w jakim kraju będzie opodatkowana wypłacona dla niego dywidenda. A może częściowo w obu?

Certyfikat rezydencji ale nie tylko

Niezwykle ważną kwestią jest uzyskanie od zagranicznego udziałowca certyfikatu jego rezydencji podatkowej.

Certyfikat rezydencji podatkowej określa jego miejsca zamieszkania dla celów podatkowych a więc określa państwo w którym opodatkowuje on osiągnięte dochody, nawet jeżeli są uzyskane poza tym państwem (jego rezydencji podatkowej).

Certyfikat rezydencji stosuje się razem z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą z państwem rezydencji udziałowca (państwem miejsca zamieszkania udziałowca).

Certyfikat rezydencji zagranicznego udziałowca wydaje właściwy urząd skarbowy państwa rezydencji tego udziałowca.

Opodatkowanie dywidendy wypłaconej dla osoby fizycznej nieposiadającej miejsca zamieszkania na terytorium RP

Jak wyżej wspomniano płatnik (podmiot wypłacający dywidendę) pobiera zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19% wobec wypłaty dywidendy czy innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Dotyczy to także osób fizycznych posiadających miejsce zamieszkania poza terytorium RP w przypadku gdy nie okażą certyfikatu rezydencji.

Jeżeli jednak udziałowiec z zagranicy okaże certyfikat rezydencji wskazujący, że jego miejscem zamieszkania (krajem opodatkowania dochodów) jest państwo inne niż Polska, wówczas polski płatnik dywidendy musi sięgnąć do właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Opodatkowanie dywidendy dla osoby fizycznej z zagranicy, która nie jest polskim rezydentem podatkowym stosuje się z uwzględnieniem certyfikatu rezydencji oraz umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest RP oraz państwo rezydencji podatkowej osoby fizycznej (udziałowca) z zagranicy.

Należy jeszcze pamiętać o innej bardzo ważnej kwestii.

Uwzględnienie certyfikatu rezydencji wraz z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania będzie skutkować:

• zastosowaniem preferencyjnej stawki opodatkowania (wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania), albo
• brakiem obowiązku pobrania podatku.

Bez certyfikatu rezydencji zagranicznej osoby fizycznej niebędącej polskim rezydentem podatkowym nie można zastosować zapisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania a więc zastosować możliwych preferencji podatkowych wynikających z tych umów. W takim wypadku pozostanie opodatkowanie naliczonej dywidendy stawka 19% zryczałtowanego podatku dochodowego i wypłata jej po potrąceniu tego podatku.

Jednym z przykładów jak wielkie różnice mogą wystąpić w kwestii opodatkowania dywidendy dla zagranicznego udziałowca – osoby fizycznej (okazała płatnikowi certyfikat rezydencji – miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Niemczech) niech będzie – umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14.05.2003 r.

Bez certyfikatu rezydencji dywidenda przed wypłatą musiałaby być opodatkowana stawką zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 19%.

Natomiast jeżeli udziałowiec przedstawił certyfikat rezydencji informujący o miejscu zamieszkania w Niemczech to w zakresie opodatkowania dywidendy zastosowanie znajdzie artykuł 10 ww. umowy.

Punkt (1) Dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Punkt (2) Jednakże dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak wymierzony nie może przekroczyć:

1. 5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 10 procent,
2. 15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Z powyższego przepisu wynika wybór:

• dywidenda dla niemieckiego udziałowca może być opodatkowana w całości tylko w Niemczech,
• dywidenda dla niemieckiego udziałowca może być opodatkowana w Polsce według stawki 15%.

Co niezwykle ważne stawka preferencyjna w Polsce albo opodatkowanie dywidendy wyłącznie w Niemczech nie znajdzie zastosowanie jeżeli niemiecki udziałowiec posiadający miejsce zamieszkania w Niemczech:

• prowadzi na terytorium RP działalność gospodarczą, lub
• wykonuje na terytorium RP wolny zawód w oparciu o położoną w nim stałą placówkę

– jeżeli udział, z tytułu którego wypłaca się dywidendę jest związany z tą prowadzoną działalnością lub tą stałą placówką.

Podmiot wypłacający dywidendę zagranicznej osobie fizycznej musi pamiętać o informacjach o pobranym podatku

Spółka lub inny polski podmiot wypłacający dywidendę musi pamiętać aby pobrać (jeżeli dywidenda nie korzysta całkowicie ze zwolnienia z podatku dochodowego) zryczałtowany podatek dochodowy przed wypłatą dywidendy i odprowadzić go na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby spółki do 20 dnia miesiąca następnego po miesiącu wypłaty dywidendy.

W przypadku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego niezależnie w jakiej wysokości polska spółka lub inny podmiot wypłacający dywidendę na rzecz zagranicznego udziałowca musi złożyć w terminie do końca stycznia roku następnego – deklarację PIT-8AR za poprzedni rok kalendarzowy. W deklaracji tej ujmie należny, pobrany zryczałtowany podatek dochodowy od wypłaty dywidendy w miesiącach jego pobrania.

Natomiast do końca lutego podmiot wypłacający dywidendę na rzecz zagranicznej osoby fizycznej będącej udziałowcem ma obowiązek złożyć informację o pobranym zryczałtowanym podatku i/lub zastosowanym zwolnieniu (umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Informację IFT-1R składa do końca lutego roku następnego po roku wypłaty dywidendy (pobrania podatku). Informację tę przekazuje zagranicznemu udziałowcowi oraz urzędowi skarbowemu właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Uwaga na mechanizm „Pay & Refund”

Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy o PDOF jeżeli łączna kwota dokonanych na rzecz podmiotu powiązanego wypłat (świadczeń) lub postawionych do jego dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29 ust. 1 pkt 1 i art. 30a ust. 1 pkt 1-5a przekracza w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, płatnik jest obowiązany pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, stosując stawki podatku określone w art. 29 ust. 1 pkt 1 i art. 30a ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2.000.000 zł, z pominięciem stawki podatku, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Mechanizm „Pay & Refund” polega na obowiązkowi opodatkowaniu według krajowej, podstawowej stawki podatkowej wypłat świadczeń ponad kwotę 2.000.000 zł podlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła:

• w roku podatkowym obowiązującym u płatnika, oraz
• na rzecz tego samego podatnika.

Powyższy mechanizm znajduje zastosowanie w przypadku wypłaty na rzecz podmiotów powiązanych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi:

• dywidend,
• należności licencyjnych,
• odsetek

– od nadwyżki ponad kwotę 2.000.000 zł.

Warto końcowo wspomnieć o tym, że mechanizm „Pay & Refund” nie znajduje zastosowania do wypłat (świadczeń) pieniędzy lub wartości pieniężnych właśnie z tytułów z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych dokonywanych na rzecz polskich rezydentów podatkowych.

Artykuł przygotowany przez naszego specjalistę Krzysztofa Ulickiego